本文來自格隆匯專欄：李迅雷，作者：周嶽 肖雨

我國以間接稅爲主體的稅制結構，已不能適應當前的經濟高質量發展的需要，不利於調節貧富差距。中央財經委員會第十次會議提出，在高質量發展中促進共同富裕，構建初次分配、再分配、三次分配協調配套的基礎性制度安排，形成中間大、兩頭小的橄欖型分配結構。因此，我們期待在明年20大召開之際，作爲完善再分配重要手段的稅制改革有望取得突破性進展。

本文研究和分析國內當前稅收體系及未來稅改展望。文章認爲，稅制改革的方向應當是改變當前稅制結構，即降低間接稅（“減”）的同時，逐步提高直接稅比重（“增”），可考慮適時加徵遺產稅和贈與稅。同時，爲平衡地方財政收支壓力，有必要合理配置地方稅權、補充地方稅收來源。一是要完善地方稅種，如逐步後移消費稅徵收環節並穩步下劃地方；二是要擴大地方稅權，加快推動房地產稅立法和實施工作。

投資要點

• 稅收收入增速下降，但佔比穩定。近年來雖然稅收收入同比增速不斷回落，但財政收入增速同樣放緩背景下，稅收收入佔公共財政收入的比重穩定在80%以上。

• 我國目前採用的是複合稅制（共5大稅類18個稅種）。增值稅和企業所得稅是最爲重要的兩個稅種，2020年稅收收入中，國內增值稅佔比33.82%，企業所得稅佔比21.69%，兩者合計已經超過全部稅收收入的一半。

• “落實稅收法定原則”改革目標基本實現。現行18個稅種中，增值稅、消費稅、土地增值稅這3個稅種目前均已起草並形成相應稅法（《徵求意見稿》）；城市維護建設稅和印花稅均已由人大審議並通過立法，但暫未開始施行；房產稅和城鎮土地使用稅目前仍由國務院以暫行條例的形式發佈實施，尚處於立法起草階段；其餘11個稅種均以國家法律形式立法且已正式發佈施行。

• 我國的稅收收入分爲中央稅、地方稅和中央與地方共享稅。1994年分稅制改革後，中央稅收收入佔比明顯提高，不過卻造成了地方財權和支出責任的不匹配，產生了地方政府融資平臺和“土地財政”等問題。

• 我國的稅收結構有四個特點：1）間接稅爲主體、直接稅比重較低，不過近年來我國直接稅佔比呈上升趨勢，間接稅佔比呈下降趨勢；2）二、三產業的稅收比重逐漸分化，第二產業的稅收佔比不斷下降，而第三產業的稅收佔比逐年增加；3）企業是最主要的納稅人，自然人繳納的稅款佔我國稅收收入總額的比重較小；4）宏觀稅負低於主要發達經濟體，我國廣義宏觀稅負水平不超過30%，而且近年來穩中有降。

• 稅收數據和宏觀經濟指標之間存在必然的內在聯繫。1）因爲價格水平、覈算方法、稅收制度特性等因素的影響，稅收收入與經濟增長指標（GDP、工業增加值）的變化趨勢表現出一定差異性；2）價格水平（PPI）是引起稅收收入變動的重要因素，在通貨膨脹（緊縮）時期，其他條件不變的情況下，稅收收入增速也會加快（放慢）；3）企業所得稅的同比增速和企業利潤總額同比增速的變動會趨於一致，企業利潤的較高增速會支撐企業所得稅的較快增長；4）進口環節稅收（包括關稅和進口貨物增值稅、消費稅）的增速與進口金額增速的變化保持同步；5）交易環節相關稅收的同比增速與我國商品房銷售額的同比變化趨勢較爲一致。

• 我國以間接稅爲主體的稅制結構，已不能適應當前的經濟發展水平，不利於調節貧富差距。稅制改革的方向應當是改變當前稅制結構，即降低間接稅（“減”）的同時，逐步提高直接稅比重（“增”），可考慮適時加徵遺產稅和贈與稅。同時，爲平衡地方財政收支壓力，有必要合理配置地方稅權、補充地方稅收來源。一是要完善地方稅種，如逐步後移消費稅徵收環節並穩步下劃地方；二是要擴大地方稅權，加快推動房地產稅立法和實施工作。

稅收是國家公共財政最主要的收入形式和來源，也是財政政策發揮宏觀調控職能的重要手段。本文通過層層梳理我國稅收種類、特徵和變遷歷程，挖掘稅收數據與宏觀經濟指標之間的聯繫，探索未來稅制改革方向，供投資者參考。

一、稅收概覽

1、我國稅收基本情況

稅收是政府爲了滿足社會公共需要，憑藉政治權利，強制、無償地獲得財政收入的一種形式。理解稅收內涵，可以從三個方面把握：

1）稅收的本質是一種分配關係，是國家取得財政收入的主要工具；

2）國家政治權利是徵稅的依據，其不同於按生產要素進行的分配；

3）徵稅的目的是爲滿足社會公共需要。

因此，除了可以用於籌集財政收入，稅收也是政府宏觀調控的主要手段。一方面，可以利用不同產業間差異化的稅收政策，以稅收優惠措施來鼓勵和支持新興、重點產業發展，從而調節經濟結構；另一方面，稅收的收入分配屬性也可以用來調節收入差距，促進社會公平。

2020年我國實現全國一般公共預算收入182895億元，同比下降3.9%，其中稅收收入154310億元，同比下降2.3%，稅收收入在公共財政收入中的佔比爲84.37%。近年來雖然稅收收入同比增速不斷回落，但財政收入增速同樣放緩背景下，稅收收入佔公共財政收入的比重穩定在80%以上。

2、我國的複合稅制

同絕大多數國家稅收制度一致，我國採用的是複合稅制，即同時徵收多種稅類多個稅種。複合稅制通過對不同徵稅對象徵收不同稅種，以及調整同一稅種在不同環節的分佈，形成功能互補的稅制體系。

我國現行稅制體系中共涵蓋18個稅種，既包括增值稅、消費稅、企業所得稅和個人所得稅等4個主要稅種，也包括土地增值稅、契稅、城市維護建設稅、車輛購置稅、環境保護稅等14個小稅種。其中，增值稅和企業所得稅是最爲重要的兩個稅種，2020年稅收收入中，國內增值稅[2]佔比33.82%，企業所得稅佔比21.69%，兩者合計已經超過全部稅收收入的一半（稅收佔比不含出口退稅，下同）。4個主要稅種（包括進口貨物增值稅和消費稅[3]）和14個小稅種2020年的收入比重約爲8:2，小稅種收入整體佔比偏低。

14個小稅種中，近兩年新開徵的環境保護稅在2020年稅收收入中佔比最低，僅爲0.12%；契稅收入佔比最高，爲4.2%。

我國現行18個稅種按照徵稅對象不同，可分爲五大稅類：1）商品和勞務稅類（流轉稅類），它以商品和勞務的流轉額爲徵稅對象，在生產、銷售、進口等流通環節徵收和發揮調節作用；2）所得稅類，它以所得額爲徵稅對象，對生產經營者利潤和個人純收入發揮調節作用；3）財產和行爲稅類，主要對某些財產和行爲發揮調節作用；4）資源稅類，主要對因開發和利用差異性自然資源而形成的級差收入發揮調節作用；5）特定目的稅類，主要對特定對象和特定行爲發揮調節作用。

現行18個稅種中，增值稅、消費稅、土地增值稅這3個稅種目前均已起草並形成相應稅法《徵求意見稿》，在進一步向社會公衆廣泛徵集意見，處於上升爲法律的進程中；城市維護建設稅和印花稅均已由人大審議並通過立法，但暫未開始施行，其中《中華人民共和國城市維護建設稅法》將於2021年9月1日起正式施行[5]，《中華人民共和國印花稅法》將於2022年7月1日起開始施行[6]；而房產稅和城鎮土地使用稅目前仍由國務院以暫行條例的形式發佈實施，尚處於立法起草階段；其餘11個稅種均以國家法律形式立法且已正式發佈施行。總體而言，“落實稅收法定原則”改革目標基本實現。

3、中央與地方稅收收入劃分

建國以來，我國的財政管理體制先後經歷三個主要階段：

第一階段（1949-1978）：實行“統收統支、高度集中”的財政管理體制，財力主要集中在中央，地方與中央“一竈吃飯”。

第二階段（1978-1994）：改革開放後，爲了調動地方發展經濟的積極性，國家下放財權，實行“劃分收支、分級包乾”的財政管理體制。然而，“分竈吃飯”使得中央財政吃緊，“兩個比重”（中央財政收入/國家財政收入、國家財政收入/GDP）急劇下滑。

第三階段（1994-至今）：爲了緩解中央財政吃緊的局面，增強中央的宏觀調控能力，我國於1994年實行“分稅制”財政管理體制。根據《國務院關於實行分稅制財政管理體制的決定》（國發〔1993〕85號）[8]，我國的稅種統一劃分爲中央稅、地方稅和中央與地方共享稅。將維護國家權益、實施宏觀調控所必需的稅種劃分爲中央稅，將同經濟發展直接相關的稅種劃分爲中央與地方共享稅，將適合地方徵管的稅種劃分爲地方稅。

實行“分稅制”財政管理體制後，中央稅收收入佔比顯著提高，1993年中央稅收收入佔比僅爲20.77%，1994年大幅提升至55.24%，此後一直穩定在50%左右。相對應的，地方稅收收入佔比明顯下降（1993年爲79.23%，1994年爲44.76%）；而地方政府的財政支出規模和佔比卻並未減少，1994年地方財政支出比重爲69.71%，2020年已大幅提升至85.71%。

4、國地稅的“分”與“合”

2018年，根據國務院機構改革方案，將省級和省級以下國稅地稅機構合併，具體承擔所轄區域內的各項稅收、非稅收入徵管等職責。國稅地稅機構合併後，實行以國家稅務總局爲主與省（區、市）人民政府雙重領導管理體制。此外，由海關總署及下屬機構負責關稅徵收和受託徵收進出口增值稅、消費稅等稅收。回顧我國分稅制改革以來國地稅徵管體制改革歷程，可分爲三個階段：

國地稅分設。分設國稅、地稅是1994年分稅制改革的配套措施，《國務院關於實行分稅制財政管理體制的決定》（國發〔1993〕85號）[10]提出“建立中央和地方稅收體系，分設中央與地方兩套稅務機構分別徵管”。

國地稅合作。2015年11月，中辦、國辦印發《深化國稅、地稅徵管體制改革方案》[11]，強調要“實施國稅、地稅合作規範化管理，全面提升合作水平，建立服務合作常態化機制”，採取國稅地稅互設窗口、共建辦稅服務廳、共駐政務服務中心等方式來降低徵納成本，提高徵管效率。

國地稅合併。2018年7月，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發《國稅地稅徵管體制改革方案》[12]，提出改革國稅地稅徵管體制，從根本上解決“兩頭跑”、“兩頭查”等問題。

二、我國稅收特點

1、間接稅爲主體、直接稅比重較低

前文已述，我國稅收根據徵稅對象的不同分爲五大稅類。流轉稅（包括增值稅、消費稅和關稅）是第一大稅類，在稅收收入中佔據“半壁江山”，2020年佔比達到51.16%。所得稅（包括企業所得稅、個人所得稅）是第二大稅類，2020年佔比爲28.58%，其中企業所得稅佔比（21.69%）明顯高於個人所得稅（6.89%）。其餘三種稅類收入佔比相對較低，均低於8%。

根據稅收負擔能否轉嫁，我國稅收可以分爲直接稅和間接稅。直接稅的預期稅負不能轉嫁，納稅人就是實際稅收負擔人；間接稅的預期稅負可以轉嫁，納稅人可以通過提高價格或者提高收費標準等方式將部分稅負予以轉移，納稅人與實際稅收負擔人並不一致。

關於直接稅和間接稅的分類，並沒有明確的統一界定。一般而言，商品和勞務稅類（增值稅、消費稅、關稅）屬於間接稅，是由於這些稅種按照商品和勞務收入計算徵收，而這些稅種雖然是由納稅人負責繳納，但最終是由商品和勞務的購買者（即消費者）負擔，納稅人與實際稅收負擔人相分離；所得稅類（企業所得稅、個人所得稅）屬於直接稅，是由於這些稅種的納稅人本身就是負稅人，一般不存在稅負轉移或轉嫁問題。另外，由於城市維護建設稅是增值稅和消費稅的附加稅，其本身並沒有特定的課稅對象，徵管方法也完全比照“兩稅”的有關規定辦理，可以將其劃分爲間接稅；由於資源稅對在境內從事應稅礦產品開採和生產鹽的單位和個人徵收，可以包含在礦產品和鹽的價格中進行轉嫁，從而也可以被劃分爲間接稅。因此，本文將增值稅、消費稅、關稅、城市維護間接稅和資源稅歸爲間接稅，除此之外的其他稅種劃分爲直接稅。

根據以上劃分方法，近年來我國的直接稅佔比呈上升趨勢，間接稅佔比呈下降趨勢。2020年我國直接稅佔比爲45.05%，間接稅佔比是54.95%，我國的稅收結構仍然呈現出以間接稅爲主體，直接稅比重相對較低的特點。

國際上來看，多數發達國家以直接稅爲主體，主要對財產和所得額進行徵稅，而發展中國家多以間接稅爲主體，主要對商品和勞務的流轉額徵稅。以美國爲例，其2020年直接稅佔比達到95.62%，間接稅佔比卻僅爲4.38%，而且美國的直接稅佔比長期維持在94%以上，這與我國明顯不同。直接稅和間接稅比重的相對高低與國家的經濟發展水平有一定關係。發展中國家直接稅佔比相對較低，是因爲發展中國家的國民收入較低，個人財產較少，所得稅和財產稅稅源不足，而間接稅的徵稅對象廣泛，基本上可以對一切商品和勞務進行徵收，稅源相對充足，從而能夠保證財政收入的實現。

2、三次產業的稅收比重逐漸分化

分產業來看，三次產業的稅收收入佔比明顯不同。第一產業的稅收收入佔比極低，基本維持在1%以下，二三產業的稅收收入佔比相差不大，不過近年來二三產業的稅收收入比重分化，第二產業的稅收佔比不斷下降，而第三產業的稅收佔比逐年增加。2019年三次產業的稅收收入佔比分別爲0.1%、42.96%和56.95%，其中佔比較高的行業依次爲製造業（31.91%）、房地產業（15.21%）、批發和零售業（13.29%）、金融業（11.53%）等。

3、企業是最主要的納稅人

從納稅人結構的角度來看，我國的納稅人可以分爲自然人（包括個體經營者、其他個人）和法人（可按企業的不同所有制性質來進行分類）。我國絕大部分的稅收是由企業上繳的，包括流轉稅類中除個體經營者繳納的部分、所得稅類中的企業所得稅、資源稅類（資源稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅）、財產和行爲稅類（房產稅、車船稅、印花稅、契稅）以及特定目的稅類（城市維護建設稅、耕地佔用稅、船舶噸稅、菸葉稅、部分車輛購置稅）。

與自然人相關的稅收中，一部分是由個體經營者在生產經營中上繳，2019年該比例爲5.22%（由《中國稅務年鑑（2020）》所得）；另一部分是由其他個人繳納的與買賣出租房產、取得並使用車輛有關的稅款，由自然人直接繳納的稅款在徵管方面通常並不到位；還有一部分是由企業代扣代繳的個人所得稅。整體來看，自然人繳納的稅款只佔我國稅收收入總額中很小的一部分，企業是最主要的納稅人，這與美國等發達國家以家庭、個人繳稅爲主，企業繳稅爲輔的稅制顯著不同。

4、宏觀稅負低於發達經濟體

宏觀稅負的衡量並沒有國際統一標準，結合政府收入構成狀況，通常分爲大（廣義宏觀稅負）、中、小（狹義宏觀稅負）三種口徑。狹義宏觀稅負指稅收收入佔GDP的比重，中口徑宏觀稅負指稅收收入和社會保障繳款之和佔 GDP 的比重（OECD口徑），廣義宏觀稅負指政府全部收入佔GDP的比重（IMF口徑）。

按照IMF頒佈的《政府財政統計手冊》口徑，政府財政收入包括稅收、社會保障繳款、贈與和其他收入（主要指財產收入、出售商品和服務收入、罰金罰款和罰沒收入以及其他雜項收入）。與之相對應，我國的廣義政府收入是指一般公共預算收入、政府性基金收入（不含國有土地使用權出讓收入）、國有資本經營收入、社會保險基金收入的合併數據（剔除重複計算部分）。根據IMF的定義，政府收入是指增加政府權益或淨值的交易，而國有土地出讓行爲是一種非生產性資產的交易，結果只是政府土地資產的減少和貨幣資金的增加，並不帶來政府淨資產的變化，不增加政府的權益，因而不計作政府收入[13]。

據此計算，近年來我國的宏觀稅負水平呈現穩中有降態勢。從狹義角度看，2013-2020年我國的狹義宏觀稅負持續下降，從2013年的18.63%逐漸下降至2020年的15.19%。從廣義角度看，2013-2020年我國的廣義宏觀稅負維持在30%以下，由於政府一系列減稅降費措施的出臺，廣義宏觀稅負從2013年的29.12%下降至2019年的27.60%，2020年進一步降低至24.43%。

與主要發達經濟體相比，我國的宏觀稅負水平相對較低。當前我國的廣義宏觀稅負水平均維持在30%以下。而根據OECD披露的數據[14]顯示，2019年主要發達經濟體的宏觀稅負水平普遍在30%以上，分別爲美國31.52%、法國52.29%、英國38.8%、意大利47.08%、德國46.7%、日本35.6%、丹麥53.41%等，整個歐盟區的宏觀稅負水平爲46.07%，相比之下，我國不到30%的廣義宏觀稅負仍處於相對較低水平。

三、稅收數據與經濟指標的聯繫

經濟決定財政，財政收入來源於經濟增長。作爲財政的基礎和源頭，經濟是財政賴以分配的“蛋糕”，經濟發展的規模和速度決定着財政收入的規模和增長。因此，作爲主要的財政收入形式，稅收數據和宏觀經濟指標之間存在着必然的內在聯繫。

1、稅收收入與經濟增長（GDP、工業增加值）

理論上講，稅收收入增長與經濟增長指標（GDP、工業增加值）應當保持相似的變化趨勢，但實際情況並非如此。

一是價格依據不同。我國稅收收入增速按照現價計算，沒有扣除物價變動因素，而GDP增長和工業增加值增速按照不變價覈算，因此存在價格變化帶來的差異。從圖表16可以看出，稅收收入同比與GDP現價同比具有相似的變化趨勢，而與GDP不變價同比的變化趨勢差異較大。同樣地，稅收收入同比與工業增加值同比的變化趨勢也具有差異性。

二是覈算方法不同。這主要體現在進出口方面，在覈算GDP時，出口額是增項，進口額是減項，而在稅收收入統計中，出口環節形成的出口退稅是減項，進口額提供的進口環節稅收（包括關稅和進口貨物增值稅、消費稅）是增項。

三是稅收制度特性。我國某些稅種具有一定的累進性，如個人所得稅（工資薪金等部分所得項目適用超額累進稅率）、土地增值稅（適用超率累計稅率）等。隨着納稅人經營規模和收入水平的提高，其適用稅率相應提升，從而此類稅種收入相對於其稅基或GDP增長速度更快。

另外，由於GDP與一些稅種的稅基增長速度不一致，GDP增長並非與所有稅種收入都有很強的相關性。具體來看，以投資額、銷售額爲稅基的部分稅種，如增值稅、消費稅和城建稅等，與GDP一般呈正相關；以企業利潤和個人收入爲稅基的部分稅種，如企業所得稅、個人所得稅與GDP具有一定的相關關係，但關聯度相對較小，此類稅種主要與經濟增長質量和收入分配製度密切相關；還有一些稅種與GDP沒有明顯的相關性，如車船稅等行爲稅、房產稅等財產稅等，此類稅種的稅基是涉稅特定經濟行爲發生的數量或涉稅個體擁有財產的數量[15]。

2、稅收收入與價格水平（PPI）

由於稅收數據是名義值，稅收收入按照現價計算，因此價格水平是引起稅收收入數據變動的一個重要因素，在通貨膨脹（緊縮）時期，即使其他條件不變，稅收收入增速也會加快（放慢）。

由於在我國現行稅制結構下，稅收收入對工業品價格變化的彈性相對較高，因此我們主要分析稅收收入與工業生產者出廠價格指數（PPI）之間的關係。年初以來PPI同比讀數持續快速上升，從1月份的0.3%上升到7月份的9%，從而帶動以現價計算的稅收收入快速增長。隨着大宗商品價格上漲勢頭趨緩，翹尾因素影響下降，預計年內PPI同比將逐漸回落，價格上漲因素對稅收收入的拉動作用也將有所減弱。

3、企業所得稅與工業企業利潤

由於企業所得稅的計稅依據是應納稅所得額，間接計算法下，應納稅所得額=會計利潤總額±納稅調整項目金額，因此企業所得稅和工業企業利潤總額之間存在着必然聯繫。通常來看，企業所得稅的同比增速和企業利潤總額同比增速的變動會趨於一致。

今年以來隨着基本面持續修復，低基數下工業企業利潤保持較高增速，1-6月累計同比增長66.9%，支撐企業所得稅增長17.7%。不過，稅收彈性較以往企業盈利高增長時期明顯下降，可能和疫後經濟復甦不均衡、上中下遊企業盈利分化有關。

4、進口環節稅收與進口金額

我國進口環節稅收由海關負責徵收，包括關稅和進口貨物增值稅、消費稅，其中關稅是計算進口增值稅、消費稅的基礎。比例稅率情況下，關稅稅額=關稅完稅價格*關稅稅率，進口貨物增值稅（或消費稅）=組成計稅價格*增值稅稅率（或消費稅稅率）=（關稅完稅價格+關稅）/（1-消費稅稅率）*增值稅稅率（或消費稅稅率），其中關稅完稅價格的確定與進口金額，尤其是一般貿易進口金額相關。因此，進口環節稅收的增速與進口金額增速的變化趨勢應當保持同步。

今年以來我國一般貿易進口增速呈現上行態勢，從而帶動進口環節相關稅收的增速回升。1-6月份，進口金額累計同比增長25.9%，其中一般貿易進口金額同比增長29.2%，相對應的，關稅增長25.6%，進口貨物增值稅、消費稅增長28%。

5、房地產相關稅收與商品房銷售

在財政部公佈的每月財政收支數據中，土地和房地產相關稅收包括契稅、土地增值稅、房產稅、城鎮土地使用稅和耕地佔用稅等5個稅種，其中在商品房交易環節徵收的稅種主要包括契稅和土地增值稅。

交易環節相關稅收的增速與我國商品房銷售額增速的變化趨勢一致。今年上半年，商品房銷售額同比增長38.9%，較2020年全年上升30.2個百分點。相對應的，契稅和土地增值稅分別同比增長32.7%和30.8%，較2020年全年分別提高19.1和30.7個百分點。

四、我國稅制改革展望

按照“十四五”規劃綱要要求，我國將在保持現階段稅制基本穩定的基礎上，進一步建立健全有利於高質量發展、社會公平、市場統一的稅收制度體系。具體而言：

一是健全地方稅體系，培育地方稅源。按照中央與地方收入劃分改革方案，後移消費稅徵收環節並穩步下劃地方，結合消費稅立法統籌研究推進改革。在中央統一立法和稅種開徵權的前提下，通過立法授權，適當擴大省級稅收管理權限，統籌推進非稅收入改革。

二是健全直接稅體系，逐步提高直接稅比重。健全以所得稅和財產稅爲主體的直接稅體系，逐步提高其佔稅收收入的比重，有效發揮直接稅籌集財政收入、調節收入分配和穩定宏觀經濟的作用。

1、豐富地方稅源

近年來隨着一系列減稅降費政策落地，在大大減輕企業和個人稅收負擔的同時，導致地方政府稅收收入增長承壓。爲了保障地方政府財政事權和支出責任相匹配，有必要合理配置地方稅權、補充地方稅收來源，目前主要包括消費稅和房產稅改革兩條途徑。

■ 消費稅改革

2019年10月9日，國務院印發《實施更大規模減稅降費後調整中央與地方收入劃分改革推進方案》，提出後移消費稅徵收環節並穩步下劃地方，將部分在生產（進口）環節徵收的現行消費稅品目逐步後移至批發或零售環節徵收，拓展地方收入來源[16]。其中，先對高檔手錶、貴重首飾和珠寶玉石等條件成熟的品目實施改革，再結合消費稅立法對其他具備條件的品目實施改革試點。

煙、油、車、酒四大稅目貢獻了近99%的國內消費稅，但目前消費稅後置改革並未涉及這四類商品，可能成爲下一步改革重點。以白酒爲例，白酒稅目前採用複合計稅方式[17]；由於白酒價格覆蓋範圍廣、批發零售環節多、各家白酒企業的經銷體系也不一致，如果採取後置徵收需解決監管難、徵收效率問題以及白酒生產大省和消費大省稅源不平衡問題；此外，白酒可進一步細分爲高端白酒、次高端白酒、區域名酒和中低檔酒等，高檔品牌白酒品牌影響力和廠商議價能力較強，可通過提高商品的加價率將稅負轉至消費端。

2019年12月3日，財政部和國家稅務總局起草的《中華人民共和國消費稅法（徵求意見稿）》[18]，其中並未調整白酒徵稅辦法和稅率，白酒消費稅目前仍在廠商環節徵收。而2021年6月23日，廣東省財政廳在答覆人大代表所提“一瓶3000元零售價的茅臺和一瓶10元的廣東米酒，同樣徵0.5元從量消費稅，存在不合理之處，建議按國家統計口徑統一以65度計算白酒產量來折算計徵從量消費稅”問題時，指出國家正在加緊推進消費稅法立法，在前期徵求意見階段已反饋包括建議按白酒不同度數設定不同比例稅率或取消從量定額等。[19]

將消費稅徵收環節後移，稅收劃歸地方政府，將成爲地方政府最爲穩定的收入來源，促進地方財政收入增加，一定程度上緩解1994年“分稅制”改革以來地方財政收支平衡壓力。

■ 推進房地產稅立法和實施工作

在我國稅收法定實施過程中，目前僅房產稅和城鎮土地使用稅兩個稅目尚未完成立法。除上海和重慶外，我國目前對個人自住的住房免徵房產稅，全國範圍內僅對自用經營性房屋、出租非居住房產等“冷門情形”徵收房產稅。然而，無論從商品房銷售面積還是商品房銷售額來看，我國住宅佔比均達到80%以上，這意味着我國絕大部分存量房處於免稅範圍內。房產稅徵收規模相對較小。2020年房產稅收入僅佔全國稅收總額的1.69%，房產稅對於地方財政收入的貢獻程度不足3%，這與我國龐大的房產規模不匹配。

推進房產稅改革，不僅是實現房地產業健康發展的客觀要求，也有利於合理調節個人收入分配差距，緩解貧富差距，且在很大程度上也能解決地方政府長期依賴“土地財政”產生的收入不穩定問題，而全面開徵房產稅的前提之一是需要完成房地產稅立法。房產稅改革方向可能是合併房產稅和城鎮土地使用稅，開徵房地產稅，將徵收範圍擴展到個人住房。

2017年，原財政部部長肖捷最早提出房地產稅立法和實施原則，即秉持“立法先行、充分授權、分步推進”的總體思路，對工商業房地產和個人住房按照評估值徵收房地產稅。2018和2019年多次會議中相繼提到要加快起草完善房地產稅法律草案，做好法律草案的初步審議，穩步推進房地產稅立法。但房地產稅立法是一項極爲複雜的工程。在具體的制度設計上，包括徵收範圍、免徵額、稅率水平和稅收優惠等的確定都將是房地產稅立法過程中的難點，以及需要明確具體的房產評估體系和評估標準，重設房地產開發建設、交易和持有環節的稅賦，避免重複徵稅。

截至目前，我國房地產稅法草案始終處於起草階段，只有上海和重慶兩個城市於2011年起開展了初步試點，其中上海僅針對新購住房徵收，2020年12月上海市政府發佈關於延長《上海市開展對部分個人住房徵收房產稅試點的暫行辦法》有效期的通知[20]，是對此前原政策到期的延續，而內容未發生實質變化。重慶以往側重於對個人擁有的獨棟商品住宅和個人新購的高檔住房徵收，2017年1月13日重慶市再次頒佈個人住房新政，將“徵收對象”中的“在重慶市同時無戶籍、無企業、無工作的個人新購的第二套（含第二套）以上的普通住房”調整爲“在重慶市同時無戶籍、無企業、無工作的個人新購的首套及以上的普通住房”[21]，以遏制“炒房”行爲。

2020年以來，財政部等部門先後四次提及推進房地產稅立法和改革，兩次講到房地產稅試點開徵和相關意見徵求，房地產稅立法與改革勢在必行。不過，作爲新開徵的稅種，房地產稅立法過程需要權衡多方利益，全國層面立法難度較大，未來房地產稅的實施或將出臺相關試點方案，由全國人大授權部分地方政府試點先行，擴大試點城市和住房類型徵收範圍，其中熱點城市和“炒房”屢禁不止的城市或將作爲試點對象，率先加快開徵。

2、“減”間接與“增”直接

我國的稅制結構是以間接稅爲主體，直接稅比重相對較低。此種稅制結構在我國改革開放初期經濟不夠發達、國民收入水平普遍較低的情況下，能夠保證國家財政收入的實現。但是隨着我國經濟發展水平的顯著提高，以間接稅爲主體的稅制結構逐漸顯現出弊端。一是由於間接稅的稅負轉嫁效應，價格水平不僅反映市場供求關係，還包含稅收因素，價格引導資源優化配置的功能逐漸弱化；二是直接稅的主要職能是調節收入分配差距，促進稅負公平，而當前的直接稅比重相對較低，使得現行稅制很難真正起到調節收入分配的作用。

在保持宏觀稅負總體穩定的前提下，稅制改革的方向應當是針對當前稅制結構進行內部調整，即降低間接稅（“減”）比重的同時，逐步提高直接稅比重（“增”）。

■ 減間接稅

在我國稅制改革歷程中，最引人注目的就是“營改增”。該項歷時將近五年（2012.01.01開始試點，2016.05.01全面放開）的改革舉措，近年來累計減稅超過3萬億元，所有行業稅負只減不增的目標得以實現。全面“營改增”消除了“增營並徵”局面，並不斷推進：在稅率檔次上，我國的增值稅稅率先“增檔”後“減檔”；在稅率水平上，我國增值稅稅率整體呈下降趨勢。現行增值稅稅率維持三檔不變（6%、9%、13%），預計今後將朝着兩檔方向簡併。

今年以來，我國相繼通過提高小規模納稅人增值稅起徵額、提升製造業企業研發費用扣除比例以及退還增量的留抵增值稅留抵稅額等優惠政策，減輕小微企業和先進製造業和科技創新企業的增值稅稅負，支持企業發展和創新。

■ “增”直接稅

1）建立綜合與分類相結合的個人所得稅制度

個人所得稅的徵收目的在於調節居民收入分配，縮小貧富差距。從世界範圍來看，個人所得稅的稅制模式分爲三類：分類徵收制、綜合徵收制和混合徵收制。目前，我國個人所得稅的徵收採用分類徵收制（即對納稅人不同來源、性質的所得項目，規定不同的稅率），缺點是難以體現納稅人整體負擔水平，容易導致實際稅負的不公平，其改革方向是由分類徵收制向分類與綜合相結合的模式轉變，不過這種轉變應當是逐步推進的。原財政部部長樓繼偉曾撰文指出“逐步建立綜合與分類相結合的個人所得稅制，合併部分稅目作爲綜合所得，適時增加專項扣除項目，合理確定綜合所得適用稅率”[40]。

2019年以來，我國相繼通過擴大個人所得稅增稅範圍（在原有11類徵稅基礎上新引入4類）和提高居民個人所得稅免徵額，以更好地調節居民收入分配；且實施稅收優惠政策減輕中低收入羣體、小微企業和個體工商戶稅收負擔，縮小居民收入差距，實現共同富裕。預計低收入羣體的所得稅優惠政策將通過相關法案進一步加以完善，以調節收入分配和促進社會公平。

2）開徵遺產贈與稅

2021年3月8日，全國人大代表、中國稅務學會會長汪康建議，爲縮小貧富差距可考慮開徵遺產稅等措施。2021年8月19日，經濟日報頭版刊文《建設收入分配製度改革試驗區助推共同富裕》，文章提出在浙江建設收入分配製度改革試驗區，建議在減免其他稅種或降低稅率前提下，適時開徵財產稅（如房產稅、遺產贈予稅等）[46]，調節高收入羣體收入，縮小收入差距，紮實推動共同富裕。遺產稅和贈與稅的開徵再次引起廣泛重視，後續或會引致相關實施細節探討甚至起草部分城市試點開徵立法草案。

遺產贈與稅可以限制財富在家族範圍內的持續累積，有利於縮小貧富差距。世界範圍看，大多數國家都已開徵遺產贈與稅。以美國爲例，2021年美國國稅局公佈個人聯邦遺產稅免稅額爲1170萬美元（2020年爲1158萬美元，2019年爲1,140萬美元），且不同州免徵額和累計稅率均存在一定差異。

遺產和贈與行爲通常比較隱蔽，因此遺產贈與稅的徵收依賴於先進稅收管理信息系統的建立和稅務機關徵管能力的進一步提升。具體制定時，可基於我國現實情況，綜合參考海外發達國家較爲成熟的遺產徵稅體系，設計相應免徵額和不同等級累計稅率。

3、總結

整體來看，我國的宏觀稅負與主要發達經濟體相比並不高，但是以間接稅爲主體的稅制結構使得作爲主要納稅人的企業感到稅負較重，而且現有稅制結構已無法適應當前的經濟發展水平，不利於調節貧富差距。

稅制改革並不是簡單的減稅。稅收的本質是政府爲支出所籌集的收入，在支出沒有明顯下降及存在赤字率約束的情況下，稅制改革應當是在保持稅收收入穩定的同時，對不同稅種進行調整，具體來說就是提高直接稅的比重。“營改增”明顯起到了減稅降負的作用，但是由於營業稅（屬於地方稅，100%歸於地方）和增值稅（屬於共享稅，中央和地方按50%:50%比例分享）分享方式的不同，地方政府的財權有所下降，需要中央通過轉移支付和稅收返還的形式確保地方財力的相對穩定。進一步地，爲了增加地方財政收入，2019年國務院印發《實施更大規模減稅降費後調整中央與地方收入劃分改革推進方案》，通過保持增值稅“五五分享”比例穩定、調整完善增值稅留抵退稅分擔機制和後移消費稅徵收環節並穩步下劃地方三項舉措，拓展地方財政稅源，緩解地方財政收支壓力。

在地方財政支出佔比仍然較高的情況下，長遠來看需要繼續通過稅制改革使得地方獲得穩定的財源。我們認爲，要積極穩妥推進地方稅體系改革，一是要完善地方稅種，繼續拓展地方稅的徵收範圍，比如說適時擴大消費稅後置稅目範圍；二是要擴大地方稅權，在中央統一立法確定稅種開徵權的前提下，根據稅種特點，通過立法授權，適當擴大地方稅收管理權限，比如說加快推動房地產稅立法。